استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره 5
داراييهاي ثابت مشهود
هدف
1 .هدف اين استاندارد، تجويز نحوه حسابداري داراييهاي‌‌ثابت مشهود است تا استفاده‌کنندگان صورتهاي مالي بتوانند اطلاعات مربوط به سرمايه‌گذاري واحد گزارشگر در اين داراييها و تغييرات آن را تشخيص دهند. موضوعات اصلي در حسابداري داراييهاي ثابت مشهود عبارت از شناخت دارايي، تعيين مبلغ دفتري آن و شناخت هزينه استهلاك و زيان کاهش ارزش دارايي است.
دامنه كاربرد
2 . اين استاندارد بايد براي حسابداري تمام داراييهاي ثابت مشهود بكار گرفته شود، مگر اين که:
الف.به موجب استانداردي ديگر، نحوه حسابداري متفاوتي مجاز يا الزامي شده باشد؛
ب . داراییهای مورد نظر، مرتبط با میراث ملی باشد. با این وجود، الزامات افشای مندرج در بندهای 81، 82 و 85 در مورد داراییهای میراث ملی شناسایی شده کاربرد دارد.
3 . اين استاندارد براي موارد زير کاربرد ندارد:
الف. داراييهاي زيستي مولد مرتبط با فعاليتهاي کشاورزي؛
ب . حق امتياز معادن، ذخاير مواد معدني مانند نفت و گاز طبيعي و منابع مشابهي که احيا شونده نيست.
با اين حال، اين استاندارد براي داراييهاي ثابت مشهود مورد استفاده در توسعه يا نگهداري داراييهاي مندرج در بندهاي ” الف“ و ” ب“ کاربرد دارد.
4 . ساير استانداردها ممکن است شناخت يک دارايي ثابت مشهود را برمبناي رويکردي متفاوت با اين استاندارد الزامي نمايد. براي مثال استاندارد حسابداري اجاره‌ها، واحد گزارشگر را ملزم مي‌کند که شناخت يک دارايي ثابت مشهود مورد اجاره را برمبناي انتقال مخاطرات و مزايا ارزيابي کند. با اين حال در چنين مواردي ساير جنبه‌هاي حسابداري اين داراييها ازجمله استهلاک، توسط اين استاندارد مقرر شده است.
داراییهای میراث ملی
5 . این استاندارد واحد گزارشگر را به شناسایی داراییهای میراث ملی که به نحوی متفاوت تعریف و معیارهای شناخت داراییهای ثابت مشهود را احراز می‌کند، ملزم نمی‌نماید. چنانچه واحـد گزارشگر داراییهای میراث ملی را شناسایی کند، باید الزامات افشای این استاندارد را بکار گیرد، اما ملزم به رعایت الزامات اندازه‌گیری این استاندارد نیست.
6 . برخی داراییها به دلیل اهمیت فرهنگی، محیطی یا تاریخی آنها به عنوان دارایی میراث ملی شناخته می‌شوند. از جمله این داراییها می‌توان به بناها و آثار تاریخی، اماکن باستانی، مناطق حفاظت شده و آثار هنری اشاره کرد. اغلب، داراییهای میراث ملی دارای ویژگیهای خاصی از جمله موارد زیر هستند:
الف. احتمال نمی‌رود که ارزش فرهنگی، محیطی، آموزشی و تاریخی آنها را بتوان صرفاً در قالب مبالغ پولی مبتنی بر قیمت بازار بیان کرد؛
ب . اغلب برای فروش آنها، محدودیتها یا ممنوعیتهای شدید قانونی یا کیفری وجود دارد؛
پ . اغلب آنها قابلیت جایگزینی ندارند و امکان دارد ارزش آنها طی زمان افزایش یابد؛ حتی اگر کیفیت فیزیکی آنها کاهش یافته باشد؛
ت . برآورد عمر مفید آنها غالباً دشوار است؛ و
ث . به ندرت با هدف ایجاد جریانهای نقدی ورودی نگهداری می‌شوند.
7 . برخی داراییهای میراث ملی دارای منافع اقتصادی یا خدمات بالقوه آتی نیز هستند. برای مثال، یک بنای تاریخی که به عنوان دفتر اداری مورد استفاده قرار می‌گیرد. در چنین مواردی می‌توان آنها را برمبنایی مشابه با سایر اقلام داراییهای ثابت مشهود شناسایی و اندازه‌گیری کرد.
تعاريف
8 . اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معاني مشخص زير بكار رفته است :
- ارزش اقتصادي : ارزش فعلي خالص جريانهاي نقدي آتي یا خالص ارزش خدمات ناشياز کاربرد مستمر دارايي ازجمله جريانهاي نقدي ناشي از واگذاري نهايي آن یا مبلغ مورد انتظار برای تسویه یک بدهی.
- ارزش باقيمانده : مبلغ برآوردي که واحد گزارشگر در حال حاضر مي‌تواند از واگذاري دارايي پساز كسر مخارج برآوردي واگذاري بدست آورد، با اين فرض که دارايي در وضعيت متصور در پايان عمر مفيد باشد.
- خالص ارزش فروش : مبلغ وجه نقد يا معادل آن که ازطريق فروش دارايي در شرايط عادي و پس از کسر کليه هزينه‌هاي مرتبط با فروش حاصل مي‌شود.
- دارايي ثابت مشهود: به دارايي مشهودي اطلاق مي‌شود که:
الف. به منظور استفاده در توليد يا عرضه کالاها يا خدمات، اجاره به ديگران يا براي مقاصد اداري توسط واحد گزارشگر نگهداري مي‌شود؛ و
ب . انتظار مي‌رود بيش از يک دوره مالي مورد استفاده قرار گيرد.
- زيان كاهش ارزش : مازاد مبلغ دفتري يک دارايي نسبت به مبلغ بازيافتني آن.
- طبقه داراییهای ثابت مشهود: گروهی از داراییها که دارای ماهیت یا کارکرد مشابه در عملیات واحـدگزارشگر است و در صورتهای مالی به عنوان یک قلم جداگانه نشان داده می‌شود.
- عمرمفيد: عبارت است از :
الف. مدت زماني‌‌كه انتظار مي‌رود دارايي مورد استفاده واحد گزارشگر قرار گيرد؛ يا
ب . تعداد توليد يا واحدهاي مقداري مشابه كه انتظار مي‌رود در فرايند استفاده از دارايي توسط واحد گزارشگر تحصيل شود.
- استهلاك : تخصيص سيستماتيك مبلغ استهلاك‌پذير يك دارايي طي عمر مفيد آن.
- مبلغ استهلاك‌پذير : بهاي تمام شده دارايي يا ساير مبالغ جايگزين بهاي تمام شده پساز کسر ارزش باقيمانده آن.
- مبلغ بازیافتنی: خالص ارزش فروش یا ارزش اقتصادی یک دارایی، هرکدام که بیشتر است.
- مبلغ دفتری: مبلغی که دارایی پساز کسر استهلاک انباشته و زیان کاهش ارزش انباشته مربوط، به آن مبلغ در ترازنامه منعکس می‌شود.
- ارزش منصفانه: مبلغی است که خریداری مطلع و مایل و فروشنده‌ای مطلع و مایل می‌توانند در معامله‌ای حقیقی و در شرایط عادی، یک دارایی را در ازای مبلغ مزبور با یکدیگر مبادله کنند.
شناخت
9 . مخارج مرتبط با يک قلم دارايي ثابت مشهود، تنها زماني به عنوان دارايي شناسايي مي‌شود که:
الف. جريان منافع اقتصادي آتي یا خدمات بالقوه مرتبط با دارايي به درون واحـد گزارشگر محتمل باشد، ب . بهاي تمام شده یا ارزش منصفانه دارايي به گونه‌اي اتکاپذير قابل اندازه‌گيري باشد.
10 . قطعات يدکي و ابزار تعميراتي معمولاً به عنوان موجودي محسوب و در زمان مصرف به عنوان هزينه شناسايي مي‌شود. با اين حال، قطعات عمده آماده جايگزيني، در صورتي که انتظار رود بيش از يک دوره مالي مورد استفاده واحد گزارشگر واقع شود، به عنوان دارايي ثابت مشهود محسوب مي‌شود. همچنين، هرگاه قطعات يدکي و ابزار تعميراتي را تنها بتوان در ارتباط با يک قلم دارايي ثابت مشهود به کار گرفت اين اقلام به عنوان دارايي ثابت مشهود محسوب و طي مدتي که از عمر مفيد دارايي مربوط تجاوز نکند، مستهلک مي‌شود.
11 . اين استاندارد معياري براي تفکيک يا تجميع اجزاي تشکيل‌دهنده يک قلم دارايي ثابت مشهود، تجويز نمي‌کند. بنابراين، بکارگيري معيارهاي شناخت در وضعيتهاي خاص واحد گزارشگر مستلزم انجام قضاوت است. تجميع اقلام جداگانه کم‌اهميت مثل قالبها و ابزارها و اعمال معيارهاي فوق نسبت به مجموع ارزش آنها ممکن است مناسب باشد.
12 . واحد گزارشگر براساس معيارهاي شناخت، تمام مخارج داراييهاي ثابت مشهود را در زمان تحمل ارزيابي مي‌کند. اين مخارج شامل مخارج تحمل شده جهت تحصيل يا ساخت داراييهاي ثابت مشهود و همچنين مخارج بعدي بابت اضافات، جايگزيني اجزا يا تعميرات آن، به نحوی که موجب افزایش عمر مفید یا بازدهی آن گردد، می‌باشد.
13 . تجهیزات نظامی، معمولاً واجد شرایط تعریف داراییهای ثابت مشهود هستند و طبق الزامات این استاندارد، باید به عنوان دارایی شناسایی شوند.
14 . داراييهاي ثابت مشهود ممکن است براي مقاصد زيست‌محيطي يا ايمني تحصيل شود. اگرچه تحصيل اين داراييها، منافع اقتصادي یا خدمات بالقوه آتي هيچ يک از اقلام مشخص داراييهاي ثابت مشهود موجود را به طور مستقيم افزايش نمي‌دهد، اما ممکن است براي تحصيل منافع اقتصادي یا خدمات بالقوه آتي ساير داراييهاي واحد گزارشگر ضروري باشد. در اين حالت، اين داراييها واجد شرايط شناخت است، زيرا تحصيل آن، واحد گزارشگر را قادر مي‌سازد منافع اقتصادي یا خدمات بالقوه آتي که از داراييهاي مربوط کسب مي‌کند بيشتر از حالتي باشد که اين داراييها تحصيل نشده است. براي مثال، يک بیمارستان ممکن است در اجراي مقررات ایمنی در برابر آتش‌سوزی، ملزم به نصب دستگاههاي جديدي براي اطفای حریق شود. اين دستگاهها به عنوان دارايي شناسايي مي‌شود، زيرا اداره بیمارستان بدون آنها ممکن نخواهد بود.
داراییهای زیربنایی
15 . داراییهای زیربنایی معمولاً دارای ویژگیهای زیر هستند:
الف. موجب تقویت زیرساختهای اقتصادی و تولیدی کشور می‌شوند؛
ب . بخشی از یک سیستم یا شبکه هستند؛
پ . دارای ماهیت خاصی هستند به گونه‌ای که برای آنها موارد استفاده جایگزین وجود ندارد؛
ت . غیرمنقول هستند؛ و
ث . محدودیتهایی در خصوص واگذاری آنها وجود دارد.
داراییهای زیربنایی واجد شرایط تعریف داراییهای ثابت مشهود هستند و باید طبق این استاندارد با آنها برخورد شود. از جمله این داراییها می‌توان به شبکه راهها، آب و فاضلاب، تأمین برق و نیرو و ارتباطات اشاره کرد.
مخارج بعدي
16 . مخارج بعدي مرتبط با دارايي ثابت مشهود تنها زماني به مبلغ دفتري دارايي اضافه مي‌شود که مخارج انجام شده موجب بهبود وضعيت دارايي در مقايسه با استاندارد عملکرد ارزيابي شده اوليه آن گردد، به‌گونه‌اي که شواهد کافي مبني بر وقوع جريان منافع اقتصادي آتی یا خدمات بالقوه ناشي از اين مخارج به درون واحد گزارشگر وجود داشته باشد.
17 . براساس معيارهاي شناخت مندرج در بند 9، مخارج روزمره تعمير و نگهداري داراييهاي ثابت مشهود که به منظور حفظ وضعيت دارايي در مقايسه با استاندارد عملکرد ارزيابي شده اوليه آن انجام مي‌شود، معمولاً در زمان وقوع، به عنوان هزينه شناسايي مي‌گردد. براي مثال، مخارج نگهداری يا بازديد کلي و لکه‌گیری جاده‌ها معمولاً به اين دليل که موجب حفظ و نه افزايش استاندارد عملکرد ارزيابي شده اوليه دارايي مي‌گردد، هزينه محسوب مي‌شود.
18 . اجزاي عمده برخي از اقلام دارايي ثابت مشهود ممکن است مستلزم جايگزيني در فواصل منظم باشد. براي نمونه، ممکن است اجزاي يک هواپيما از قبيل صندليها در طول عمر مفيد هواپيما چندين بار نياز به جايگزيني داشته باشد. همچنین ممکن است برخي اجزای ساختمان از قبيل ديوارهاي آن مستلزم جايگزيني در دوره بلندمدت‌تري باشد. واحد گزارشگر مخارج اجزاي جايگزين شده چنين داراييهاي ثابتي را در زمان تحمل، چنانچه حائز معيارهاي شناخت طبق بند 9 باشد، در مبلغ دفتري دارايي مربوط منظور مي‌کند. مبلغ دفتري قبلي اجزاي جايگزين شده از حسابها حذف مي‌شود.
19 . در پاره‌اي موارد، ادامه کارکرد يک قلم دارايي ثابت مشهود (مانند هواپيما) ممکن است مستلزم انجام بازرسيهاي عمده به منظور رفع نواقص باشد اعم از اينکه نياز به جايگزيني قطعات باشد يا نباشد. به شرط احراز معيارهاي شناخت، مخارج هر بازرسي عمده در زمان انجام آن به مبلغ دفتري دارايي منظور مي‌شود. هرگونه مبلغ دفتري باقيمانده از بابت مخارج بازرسي قبلي (جداي از قطعات) از حسابها حذف مي‌شود.
اندازه‌گيري در زمان شناخت
20 . يک قلم دارايي ثابت مشهود که واجد شرايط شناخت به عنوان دارايي باشد، بايد به بهاي تمام شده اندازه‌گيري شود.
21 . در مواردی که یک دارایی از طریق عملیات غیرمبادله‌ای تحصیل می‌شود، باید به ارزش منصفانه در تاریخ تحصیل اندازه‌گیری شود.
22 . ممکن است یک قلم دارایی ثابت مشهود از طریق عملیات غیرمبادله‌ای (موضوع استاندارد شماره 3 با عنوان درآمد حاصل از عملیات غیرمبادله‌ای) تحصیل شود. برای نمونه، ممکن است زمینی بدون دریافت مابه‌ازا یا مابه‌ازای ناچیز جهت احداث پارک یا جاده به واحـد گزارشگر اهدا شود. در این شرایط، بهاي تمام شده دارایی مذکور معادل ارزش منصفانه آن در تاریخ تحصیل است.
اجزاي بهاي تمام شده
23 . بهاي تمام شده يک قلم دارايي ثابت مشهود شامل موارد زير است:
الف. قيمت خريد، شامل عوارض گمرکي و مالياتهاي غير قابل استرداد خريد، پس از کسر تخفيفات تجاري؛
ب . هرگونه مخارج مرتبط که براي رساندن دارايي به وضعيت قابل‌بهره‌برداري تحمل مي‌شود؛ و
پ . برآورد اوليه مخارج پياده‌سازي و برچيدن دارايي و بازسازي محل آن از بابت تعهدي که در زمان تحصيل دارايي يا در نتيجه استفاده از دارايي خاص براي مقاصدي غير از توليد کالا (براي مثال بازسازي زمين مورد استفاده جهت استخراج مواد معدني به حالت اوليه در پايان فعاليت) طي آن دوره، تقبل مي‌شود. با توجه به اینکه چنین مخارجی در آینده واقع می‌شود، تعهد مرتبط با آن باید براساس ارزش فعلی مخارج در زمان تحصیل دارایی شناسایی شود.
24 . موارد زير نمونه‌هايي از مخارجي است که قابل انتساب به دارايي است:
الف. هزينه حقوق و مزاياي کارکناني که بطور مستقيم در ساخت دارايي ثابت مشهود مشارکت داشته‌اند؛
ب . مخارج آماده‌سازي محل نصب؛
پ . مخارج حمل و نقل اوليه؛
ت . مخارج نصب و مونتاژ؛
ث . مخارج توليد آزمايشي دارايي، پس از کسر خالص عوايد حاصل از فروش اقلام توليد شده (نظيرنمونه‌هاي توليد شده هنگام آزمايش تجهيزات)؛
ج . حق‌الزحمه خدمات فني و حرفه‌اي؛ و
چ . مخارج سربار عمومي مرتبط با رساندن دارايي به وضعيت قابل بهره‌برداري مانند حقوق مدير پروژه‌هاي سرمايه‌اي.
25 . موارد زير نمونه مخارجي است که در بهاي تمام شده داراييهاي ثابت مشهود منظور نمي‌شود:
الف. مخارج مراسم افتتاح؛
ب . مخارج معرفي کالا يا خدمات جديد(شامل مخارج تبليغات و آگهي)؛
پ . مخارج آموزش کارکنان در شروع فعالیت؛
ت . مخارج اداري؛ و
ث . ساير مخارج سربار عمومي غيرمرتبط با رساندن دارايي به وضعيت قابل بهره‌برداري.
26 . شناسايي مخارج در مبلغ دفتري دارايي ثابت مشهود زماني متوقف مي‌شود که دارايي به وضعيت و شرايط لازم براي بهره‌برداري رسيده باشد. بنابراين مخارج تحمل شده از بابت استفاده يا جابجايي يک دارايي ثابت مشهود به مبلغ دفتري آن افزوده نمي‌شود. نمونه اين مخارج به‌شرح مندرج در صفحه بعد است:
الف. مخارج تحمل شده براي يک دارايي ثابت مشهود که عليرغم آماده بودن براي بهره‌برداري، هنوز مورد استفاده قرار نگرفته است يا در سطحي پايين‌تر از ظرفيت کامل فعاليت مي‌کند؛
ب . زيانهاي عملیاتی اوليه که قبل از رسيدن به سطح عملکرد برنامه‌ريزي شده دارايي تحمل مي‌گردد؛ و
پ . مخارج جابجايي يا تجديد سازمان تمام يا بخشي از عمليات واحد گزارشگر.
27 . برخي عمليات در رابطه با ساخت يا توسعه يک دارايي ثابت مشهود صورت مي‌گيرد، اما براي رساندن آن به وضعيت قابل بهره‌برداري ضروري نيست. اين عمليات متفرقه ممکن است قبل از فعاليتهاي دوره ساخت يا توسعه يا حين انجام آنها صورت گيرد. به عنوان مثال، ممکن است قبل از شروع عمليات ساختماني، از محوطه به عنوان پارکينگ جهت کسب درآمد استفاده شود. از آنجا که انجام چنين عملياتي براي رساندن دارايي به وضعيت قابل بهره‌برداري ضروري نيست، درآمد و هزينه مربوط به آن در صورت تغییرات در وضعیت مالی، شناسايي و در سرفصلهاي درآمد و هزينه مربوط منعکس مي‌شود.
28 . در تعيين بهاي تمام شده داراييهايي كه توسط واحـد گزارشگر ساخته مي‌شود، همان قواعدي بكارگرفته مي‌شود كه در رابطه با داراييهاي تحصيل‌شده اعمال مي‌گردد. هرگاه واحد گزارشگر يكي از داراييهايي را كه در روال عادي عمليات توليد مي‌كند، به‌عنوان دارايي ثابت مشهود مورد استفاده قرار دهد، بهاي تمام شده آن معمولاً مشابه بهاي تمام شده داراييهاي توليد شده جهت فروش، محاسبه مي‌شود (به استاندارد حسابداري موجوديها مراجعه شود). به‌گونه‌اي مشابه، مخارج غيرعادي مربوط به مواد، دستمزد و ساير منابع تلف شده كه در رابطه با ساخت يك دارايي توسط واحـد گزارشگر تحمل مي‌شود، قابل احتساب در بهاي تمام شده آن دارايي نخواهد بود. در ارتباط با احتساب مخارج تأمين مالي در بهاي تمام شده داراييهاي ثابت مشهود ساخته شده توسط واحـد گزارشگر، معيارهاي مربوط در استاندارد حسابداري مخارج تأمين مالي بيان شده است.
اندازه‌گيري بهاي تمام شده
29 . بهاي تمام شده دارايي ثابت مشهود معادل قيمت نقدي و در مورد اقلام مورد اشاره در بند 21، ارزش منصفانه آن در تاريخ شناخت است. چنانچه مابه‌ازاي يك قلم دارايي ثابت مشهود در مدتي بيش از شرايط معمول خريد اعتباري پرداخت شود، تفاوت بين قيمت نقدي و مجموع مبالغ پرداختي طي دوره اعتبار به عنوان هزينه تأمين مالي شناسايي مي‌شود، مگر اين كه چنين هزينه‌اي، براساس الزامات استاندارد حسابداري مخارج تأمين مالي به حساب دارايي منظور شود.
30 . يک يا چند دارايي ثابت مشهود ممکن است در معاوضه با دارايي يا داراييهاي غيرپولي، يا ترکيبي از داراييهاي پولي و غيرپولي تحصيل شود. مطالب زير به معاوضه يک دارايي غيرپولي با دارايي غيرپولي ديگر اشاره دارد، اما در مورد ساير معاوضه‌ها نيز کاربرد دارد. بهاي تمام شده چنين داراييهاي ثابت مشهودي به ارزش منصفانه اندازه‌گيري مي‌شود مگر اينکه معاوضه فاقد محتواي تجاري باشد يا ارزش منصفانه دارايي تحصيل شده و ارزش منصفانه دارايي واگذار شده به‌گونه‌اي اتکاپذير قابل اندازه‌گيري نباشد. چنانچه دارايي تحصيل شده به ارزش منصفانه اندازه‌گيري نشود، بهاي تمام شده آن براساس مبلغ دفتري دارايي واگذار شده اندازه‌گيري مي‌شود.
31 . واحد گزارشگر با توجه به ميزان تغييرات مورد انتظار جريانهاي نقدي یا خدمات بالقوه آتی در نتيجه معاوضه داراييها، محتواي تجاري معاوضه را ارزيابي مي‌کند. درصورت تحقق شرايط زير، معاوضه محتواي تجاري دارد:
الف. وضعيت (ريسک، زمان‌بندي و مبلغ) جريانهاي نقدي یا خدمات بالقوه آتی دارايي تحصيل شده با وضعيت جريانهاي نقدي یا خدمات بالقوه آتی دارايي واگذار شده متفاوت باشد؛ يا
ب . ارزش اقتصادي بخشي از عمليات واحـد گزارشگر، در نتيجه اين معاوضه تغيير يابد؛ و
پ . تفاوت بيان شده در بندهاي (الف) يا (ب) نسبت به ارزش منصفانه داراييهاي معاوضه شده بااهميت باشد.
براي ارزيابي محتواي تجاري معاوضه، ارزش اقتصادي بخشي از عمليات واحد گزارشگر که متأثر از معاوضه است، بايد منعکس‌کننده خالص جريانهاي نقدي باشد.
32 . ارزش منصفانه دارايي ثابت مشهودي که در بازار، معاملات مشابهي براي آن وجود ندارد، در صورتي به‌گونه‌اي اتکاپذير قابل اندازه‌گيري است که (الف) دامنه تغييرات برآوردهاي منطقي ارزش منصفانه آن دارايي قابل توجه نباشد يا (ب) احتمالات مربوط به برآوردهاي مختلف در اين دامنه را بتوان به‌گونه‌اي منطقي ارزيابي و در برآورد ارزش منصفانه مورد استفاده قرار داد. چنانچه واحـد گزارشگر بتواند ارزش منصفانه دارايي تحصيل شده يا دارايي واگذار شده را به‌گونه‌اي اتکاپذير تعيين کند، ارزش منصفانه دارايي واگذار شده، با در نظر گرفتن مبلغ وجه نقد يا معادل نقد انتقال يافته، براي اندازه‌گيري بهاي تمام شده دارايي تحصيل شده بکار مي‌رود، مگر اينکه ارزش منصفانه دارايي تحصيل شده معتبرتر باشد.
33 . بهاي تمام شده داراييهايي كه در چارچوب قراردادهاي اجاره سرمايه‌اي تحصيل مي‌شود، به‌موجب استاندارد حسابداري اجاره‌ها تعيين مي‌گردد.
اندازه‌گيري پس از شناخت
34 . واحد گزارشگر بايد يکي از دو روش ” بهاي تمام شده“ يا ” تجديد ارزيابي“ را به عنوان رويه حسابداري خود انتخاب کند و آن را در مورد تمام اقلام يک طبقه دارایی ثابت مشهود به کار گيرد.
روش بهاي تمام شده
35 . دارايي ثابت مشهود پس از شناخت بايد به مبلغ دفتري يعني بهاي تمام شده پس از کسر استهلاک انباشته و زیان کاهش ارزش انباشته، منعکس شود.
روش تجديد ارزيابي
36 . پس از شناخت دارايي ثابت مشهود، چنانچه ارزش منصفانه به‌گونه‌اي اتکاپذير قابل اندازه‌گيري باشد، بايد آن را به مبلغ تجديد ارزيابي يعني ارزش منصفانه در تاريخ تجديد ارزيابي پس از کسر استهلاک انباشته و کاهش ارزش انباشته بعد از تجديد ارزيابي، ارائه کرد. تجديد ارزيابي بايد در فواصل زماني منظم انجام شود تا اطمينان حاصل گردد مبلغ دفتري دارايي تفاوت با اهميتي با ارزش منصفانه آن در تاريخ ترازنامه ندارد. پس از انجام تجديد ارزيابي، استهلاک انباشته قبلي حذف و مبلغ تجديد ارزيابي، از هر نظر جايگزين ناخالص مبلغ دفتري قبلي آن دارايي خواهد شد.
37 . ارزش منصفانه داراييهاي ثابت مشهود معمولاً براساس ارزش بازار آنها تعيين مي‌گردد. اين ارزش براساس شواهد بازار و توسط ارزيابان با صلاحيت حرفه‌اي تعيين مي‌شود. در مورد زمين و ساختمان ارزش بازار دارايي با توجه به کاربرد فعلي آن تعيين مي‌شود به شرط اينکه دارايي در همان رشته فعاليت يا رشته فعاليت مشابه به طور مستمر مورد استفاده قرار گيرد.
38 . چنانچه به دليل ماهيت تخصصي برخی داراييهاي ثابت مشهود و نيز اين امر که اقلام مذکور عمدتاً به صورت بخشي از يک واحـد گزارشگر فعال و نه به صورت جداگانه، فروخته مي‌شود، شواهدي درخصوص ارزش بازار آنها وجود نداشته باشد، آن اقلام به بهاي جايگزيني مستهلک شده، ارزيابي مي‌شود. براي مثال مي‌توان به زمين و ساختمانهاي داراي استفاده خاص مثل پالايشگاهها، نيروگاهها، تأسيسات بندري و اراضي زير سد اشاره کرد.
39 . بهاي جايگزيني مستهلک شده يک ساختمان متشکل از ارزش بازار زمين مربوط با توجه به استفاده فعلي آن و همچنين بهاي جايگزيني مستهلک شده برآوردي بنای آن است. براي تعيين بهاي جايگزيني مستهلک شده بنا بايد بهاي جايگزيني يک بنای جديدالاحداث مشابه را از بابت عمر مفيد ساختمان، شرايط و فرسودگي آن و ساير عوامل محيطي کاهش داد.
40 . تناوب تجديد ارزيابي به تغييرات ارزش منصفانه داراييهاي تجديد ارزيابي شده بستگي دارد. چنانچه ارزش منصفانه داراييهاي تجديد ارزيابي شده، تفاوت با اهميتي با مبلغ دفتري آن داشته باشد، تجديد ارزيابي بعدي ضرورت دارد.
41 . هرگاه يك قلم از داراييهاي ثابت مشهود تجديد ارزيابي شود، تجديد ارزيابي تمام اقلام طبقه‌اي كه دارايي مزبور به آن تعلق دارد، الزامي است.
42 . يك طبقه دارايي ثابت مشهود، گروهي از داراييها با ماهيت و كاربرد مشابه در عمليات واحـد گزارشگر است. نمونه‌هايي از طبقات داراييهاي ثابت مشهود به‌شرح زير است:
الف. زمين؛
ب . ساختمان؛
پ . ماشين‌آلات و تجهيزات؛
ت . كشتي؛
ث . هواپيما؛
ج . وسايل نقليه؛
چ . اثاثـه و منصوبات؛
ح . تأسيسات؛
خ . جاده‌ها؛
د . شبکه‌های توزیع و انتقال برق؛
ذ . تجهیزات نظامی؛
ر . دکلهای نفتی؛ و
ز . سدها.
43 . تجديد ارزيابي همزمان اقلام يک طبقه دارايي ثابت مشهود، به آن دليل ضرورت دارد که از ارزيابي اختياري داراييها و گزارش آنها در صورتهاي مالي که منجر به اختلاط بهاي تمام شده تاريخي و ارزشهاي منصفانه در تاريخهاي متفاوت مي‌شود، اجتناب گردد. با اين‌حال، يک طبقه از داراييها را به شرطي مي‌توان بطور چرخشي تجديد ارزيابي کرد که تجديد ارزيابي آن طبقه از داراييها طي يک دوره کوتاه، کامل و به روز شود.
44 . تجديد ارزيابي داراييهاي ثابت مشهود، بايد توسط ارزيابان مستقل و داراي صلاحيت حرفه‌اي، انجام شود.
45 . از آنجا که مبالغ دفتري داراييهاي ثابت مشهودي که به مبلغ تجديد ارزيابي در ترازنامه نمايش مي‌يابد، مبتني بر معاملات واقعي واحـد گزارشگر نيست، اعتبار صورتهاي مالي به اين امر بستگي دارد که ارزياب مربوط تا چه حد در زمينه ارزيابي طبقه دارايي ثابت مشهود موردنظر داراي صلاحيت و تجربه است. بدين لحاظ اين استاندارد مقرر مي‌دارد که ارزيابي داراييها توسط ارزيابان مستقل و داراي صلاحيت حرفه‌اي انجام شود. با اين حال و با توجه به اينکه معتبر بودن نتايج ارزيابي مدنظر است، چنانچه واحـد گزارشگر ارزيابان با صلاحيتي در استخدام خود داشته باشد، استفاده از اين ارزيابان به شرط آنکه نتايج کار آنها مورد تأييد ارزيابان مستقل قرار گيرد بلامانع خواهد بود.
مازاد تجدید ارزیابی
46 . افزايش مبلغ دفتري يك دارايي ثابت مشهود درنتيجه تجديد ارزيابي آن مستقيماً تحت عنوان مازاد تجديد ارزيابي ثبت و در صورت وضعیت مالی به عنوان بخشي از ارزش خالص جامع طبقه‌بندي مي‌شود. هرگاه افزايش مزبور عكس يك كاهش قبلي ناشي از تجديد ارزيابي باشد كه به‌عنوان هزينه شناسايي گرديده است، دراين‌صورت، اين افزايش تا ميزان هزينه قبلي شناسايي شده در رابطه با همان دارايي بايد به‌عنوان درآمد دوره شناسایی شود.
47 . كاهش مبلغ دفتري يك دارايي ثابت مشهود درنتيجه تجديد ارزيابي آن به‌عنوان هزينه شناسايي مي‌شود. هرگاه كاهش مزبور عكس يك افزايش قبلي ناشي از تجديد ارزيابي باشد كه به حساب مازاد تجديد ارزيابي منظور شده است، دراين‌صورت، اين كاهش بايد تا ميزان مازاد تجديد ارزيابي مربوط به همان دارايي به بدهکار حساب مازاد تجديد ارزيابي منظور گردد و باقيمانده به‌عنوان هزينه شناسايي شود.
48 . مازاد تجديد ارزيابي منعکس شده در سرفصل ارزش خالص جامع، بايد در زمان برکناري دائمی يا واگذاري دارايي مربوط يا متناسب با استفاده از آن توسط واحد گزارشگر، مستقيماً در گردش حساب ارزش خالص منظور شود.
49 . مازاد تجديد ارزيابي در صورت وضعیت مالی به عنوان بخشی از ارزش خالص جامع منعکس مي‌گردد. در مواردي که مازاد تجديد ارزيابي متناسب با استفاده از دارايي توسط واحد گزارشگر به حساب ارزش خالص منظور مي‌شود، مبلغ مازاد قابل انتقال معادل تفاوت بين استهلاک مبتني بر مبلغ تجديد ارزيابي دارايي و استهلاک مبتني بر بهاي تمام شده تاريخي آن است.
استهلاک
50 . چنانچه بهاي تمام شده هر جزء يک دارايي ثابت مشهود در مقايسه با کل بهاي تمام شده آن دارايي با اهميت و عمر مفيد يا الگوي کسب منافع اقتصادي از آن متفاوت از ساير اجزاي با اهميت باشد، آن جزء بايد بطور جداگانه مستهلک شود.
51 . در مواردي که واحد گزارشگر برخي از اجزاي يک دارايي ثابت مشهود را بطور جداگانه مستهلک مي‌کند، باقيمانده آن دارايي را نيز به طور جداگانه مستهلک مي‌نمايد. باقيمانده دارايي شامل اجزايي است که بطور جداگانه بااهميت نيست. براي مثال آسفالت، کانالها، پیاده‌روها، پل‌ها و تاسیسات روشنایی مورد استفاده در یک سیستم جاده را مي‌توان به طور جداگانه مستهلک و مابقی آن را نیز به طور جداگانه مستهلک کرد.
52 . مبلغ استهلاک هر دوره بايد در صورت تغییرات در وضعیت مالی منعکس شود مگر اينکه در مبلغ دفتري دارايي ديگري منظور گردد.
53 . استهلاك دوره معمولاً در صورت تغییرات در وضعیت مالی منعکس مي‌شود. بااين‌حال در برخي شرايط، منافع اقتصادي یا خدمات بالقوه آتی دارايي صرف توليد ساير داراييهاي واحد گزارشگر مي‌گردد. در اين حالت، استهلاك، بخشي از بهاي تمام شده دارايي ديگر را تشکيل مي‌دهد و در مبلغ دفتري آن منظور مي‌شود. براي مثال، استهلاك ماشين‌آلات و تجهيزات بکار گرفته شده در احداث یک سد در بهای تمام شده آن منظور مي‌گردد. به‌گونه‌اي مشابه، استهلاك داراييهاي ثابت مشهود مورد استفاده در فعاليتهاي توسعه ممكن است طبق استاندارد حسابداري مربوط به حساب دارايي نامشهود منظور شود.
مبلغ استهلاک‌پذير و دوره استهلاک
54 . مبلغ استهلاک‌پذير يک دارايي بايد برمبنايي سيستماتيک طي عمر مفيد آن تخصيص يابد.
55 . ارزش باقیمانده و عمر مفيد يک دارايي بايد حداقل در پايان هر دوره مالي بازنگري شود. چنانچه تفاوت قابل ملاحظه‌اي بين پيش‌بينيهاي فعلي و برآوردهاي قبلي وجود داشته باشد، اين تغييرات بايد به عنوان تغيير در برآورد حسابداري محسوب و طبق استاندارد حسابداري مربوط شناسايي شود.
56 .استهلاک دارايي تا زماني شناسايي مي‌شود که ارزش باقيمانده از مبلغ دفتري کمتر باشد، حتي اگر ارزش منصفانه دارايي بيش از مبلغ دفتري آن باشد. تعمير و نگهداري دارايي ضرورت استهلاک آن را نفي نمي‌کند.
57 . مبلغ استهلاک‌پذير دارايي، پس از کسر ارزش باقيمانده آن تعيين مي‌شود. در عمل، ارزش باقيمانده دارايي اغلب ناچيز است و لذا در محاسبه مبلغ استهلاک‌پذير با اهميت نيست.
58 . استهلاک دارايي از زمان آماده شدن آن براي استفاده، يعني زماني که دارايي در مکان و شرايط لازم براي بهره‌برداري است، شروع مي‌شود و تا تاریخ برکناری آن ادامه می‌یابد. بنابراين در زماني که دارايي بلااستفاده يا غيرفعال گردد و یا برای واگذاری نگهداری شود، استهلاک آن متوقف نمي‌شود مگر اينکه کاملاً مستهلک شده باشد. با اين حال، براساس روشهاي استهلاک مبتني بر کارکرد، در صورتي که توليدي وجود نداشته باشد، هزينه استهلاک مي‌تواند صفر باشد.
59 . منافع اقتصادي یا خدمات بالقوه آتی يك دارايي عمدتاً از طريق استفاده از آن دارايي به مصرف مي‌رسد. با اين‌حال، ساير عوامل مانند نابابي فني، فرسودگي و خرابي دارايي در زماني كه دارايي بلااستفاده مي‌ماند، اغلب منجر به كاهش منافع اقتصادي یا خدمات بالقوه مورد انتظار از دارايي مي‌گردد. درنتيجه كليه عوامل زير در تعيين عمر مفيد دارايي مدنظر قرار مي‌گيرد:
الف. استفاده مورد انتظار واحـد گزارشگر از دارايي (ميزان استفاده باتوجه به ظرفيت يا ميزان توليد فيزيكي مورد انتظار آن تعيين مي‌گردد)؛
ب . فرسودگي و خرابي مورد انتظار كه به عوامل عملياتي از قبيل تعداد نوبتهاي كاري كه طي آن دارايي مورد استفاده قرار مي‌گيرد، برنامه تعميرات و نگهداري دارايي و مراقبت و نگهداري از دارايي در زماني كه بلااستفاده است، بستگي دارد؛
پ . نابابي فني ناشي از تغييرات يا بهبود توليد يا تغيير در تقاضاي بازار براي محصولات و خدمات توليد شده به‌وسيله آن دارايي؛ و
ت . محدوديتهاي قانوني يا محدوديتهاي مشابه در مورد استفاده از دارايي از قبيل وجود تاريخ انقضا در اجاره سرمايه‌اي.
60 . عمر مفيد يك دارايي برحسب استفاده مورد انتظار واحـد گزارشگر از دارايي تعريف مي‌شود. خط‌مشي مديريت دارايي در واحـد گزارشگر ممكن است متضمن واگذاري دارايي پس از مدتي معين يا پس از مصرف بخش مشخصي از منافع اقتصادي یا خدمات بالقوه آتی آن باشد. بنابراين عمر مفيد يك دارايي ممكن است كوتاهتر از عمر اقتصادي آن باشد. برآورد عمر مفيد دارايي موضوعي قضاوتي است كه عمدتاً مبتني بر تجربه واحـد گزارشگر در مورد داراييهاي مشابه مي‌باشد.
61 . زمين و ساختمان، داراييهاي مجزا هستند و حتي اگر باهم تحصيل شوند، جداگانه به‌حساب گرفته مي‌شوند. زمين به استثناي مواردي نظير معادن و محلهاي دفن زباله معمولاً عمر نامحدود دارد و لذا مستهلک نمی‌شود. ساختمان عمر محدود دارد و بنابراين دارايي استهلاك‌پذير است. افزايش در ارزش زميني كه ساختمان در آن بنا شده است بر مبلغ استهلاک‌پذير ساختمان اثر نمي‌گذارد.
62 . مخارج برچيدن مستحدثات قبلي، پاکسازي و بازسازي زمين در طول دوره‌اي که منافعي از آن مخارج عايد مي‌شود، مستهلک مي‌گردد. ليکن مخارج آماده‌سازي زمين که داراي عمر نامعين باشد به بهاي تمام شده آن منظور مي‌شود. در برخي موارد، زمين ممکن است داراي عمر محدود باشد. دراين موارد زمين بايد به روشي که منعکس‌کننده منافع اقتصادی یا خدمات بالقوه حاصل از آن است، مستهلک شود.
روش استهلاک
63 . روش استهلاک مورد استفاده، بايد منعکس‌کننده الگوي مصرف منافع اقتصادي یا خدمات بالقوه مورد انتظار دارايي توسط واحـد گزارشگر باشد.
64 . روش استهلاك مورد استفاده براي دارايي بايد حداقل در پايان هر دوره مالي بازنگري شود. در صورت تغيير قابل ملاحظه در الگوي مصرف منافع اقتصادي یا خدمات بالقوه مورد انتظار دارايي مربوط، جهت انعكاس الگوي جديد، روش استهلاك بايد تغيير يابد. چنين تغييري بايد به عنوان تغيير در برآورد حسابداري محسوب و طبق استاندارد حسابداری مربوط شناسايي شود.
65 . جهت تخصيص سيستماتيك مبلغ استهلاك‌پذير يك دارايي طي عمر مفيد آن مي‌توان روشهاي متفاوتي را به‌كار گرفت. اين روشها شامل خط‌مستقيم، نزولي و تعداد توليد يا كاركرد است. در روش خط مستقيم، مبلغ استهلاک دارايي طي عمر مفيد آن، ثابت است. در روش نزولي، مبلغ استهلاك طي عمر مفيد آن سال به سال كاهش مي‌يابد. در روش تعداد توليد يا کارکرد، استهلاك برمبناي توليد يا کارکرد مورد انتظار دارايي محاسبه مي‌شود. روش استهلاك مورد استفاده براي هر دارايي براساس الگوي مصرف منافع اقتصادي یا خدمات بالقوه مورد انتظار آن دارايي انتخاب مي‌شود و به‌طور يكنواخت از دوره‌اي به دوره ديگر اعمال مي‌گردد مگر آنكه در الگوي مصرف منافع اقتصادي یا خدمات بالقوه مورد انتظار دارايي تغييري به‌وجود آيد.
کاهش ارزش
66 . مبلغ دفتری یک قلم دارایی ثابت مشهود باید به طور ادواری بررسی شود. هرگاه کاهشی در ارزش یک دارایی مشاهده شود و بازیافت بخشی از مبلغ دفتری آن غیرممکن به نظر رسد، مبلغ کاهش باید به عنوان هزینه دوره شناسایی و مبلغ دفتری دارایی از طریق ایجاد یک حساب کاهنده، به مبلغ بازیافتنی برآوردی کاهش داده شود، مگر آنکه کاهش مزبور عکس یک افزایش قبلی ناشی از تجدید ارزیابی باشد، در این صورت این کاهش باید به حساب مازاد تجدید ارزیابی منظور و در گردش حساب ارزش خالص نیز منعکس شود.
67 . بهاي تمام شده یا مبلغ تجدید ارزیابی یک دارایی معمولاً به طور سیستماتیک طی عمر مفید آن بازیافت می‌شود اما در شرایطی ممکن است میزان منافع مورد انتظار از یک قلم دارایی ثابت مشهود کاهش یابد، به گونه‌ای که مبلغ بازیافتنی دارایی از مبلغ دفتری آن کمتر شود. شرایطی که به تنهایی یا در مجموع، در صورت تداوم طی چند سال متوالی می‌تواند منجر به لزوم بررسی امکان کاهش در ارزش دارایی گردد به شرح زیر است:
الف. خسارت فیزیکی؛
ب . بلااستفاده ماندن دارایی؛
پ . کاهش خالص ارزش فروش دارایی به مبلغی کمتر از مبلغ دفتری آن؛
ت . نابابی فنی؛
ث . تغییرات قانونی یا محیطی مؤثر بر قابلیت بازیافت مبلغ دفتری دارایی؛ و
ج . تغییرات ساختاری در شرایط اقتصادی.
68 . کاهش در ارزش یک دارایی به این معنا است که انتظار نمی‌رود کاهش مزبور در آینده قابل پیش‌بینی به دلیل افزایش مجدد ارزش دارایی برگشت شود.
69 . برای احتساب زیان کاهش ارزش، مبلغ بازیافتنی هر قلم دارایی به طور جداگانه تعیین می‌گردد.
70 . برای تعیین مبلغ بازیافتنی یک دارایی ثابت مشهود، خالص ارزش فروش آن با ارزش اقتصادی دارایی مقایسه و رقم بزرگتر به عنوان مبلغ بازیافتنی انتخاب می‌شود.
71 . تعیین مبلغ قابل بازیافت حاصل از کاربرد یک قلم دارایی برمبنای ارزش فعلی خالص جریانهای نقدی یا خالص ارزش خدمات آتی به سبب ابهامات موجود در مورد زمان و میزان جریانهای ورودی و خروجی نقدی خدمات آتی و عدم دسترسی به نرخ تنزیل مناسب، دربرگیرنده مشکلات عملی فراوانی است. برای مثال، گاه انتساب جریانهای نقدی یا ارائه خدمات به داراییهای منفرد عملی نیست. همچنین، قابلیت جایگزینی داراییها و با یکدیگر و کسب جریانهای نقدی یا ارائه خدمات مشترک و نیز ابهام در مورد شرایط اقتصادی آتی حاکم بر محیط فعالیت واحـد گزارشگر از مواردی است که تعیین مبلغ قابل بازیافت حاصل از کاربرد داراییهای ثابت مشهود را با اشکال مواجه می‌سازد.
72 . افزایش بعدی در مبلغ بازیافتنی یک دارایی ثابت مشهود که براساس مندرجات بند 66 به کمتر از بهاي تمام شده شناسایی شده است، به شرط آنکه شرایط و رویدادهایی که منجر به کاهش یا حذف مبلغ دفتری آن دارایی شده، برطرف گردد و شواهد متقاعدکننده‌ای حاکی از ادامه شرایط و رویدادهای جدید در آینده قابل پیش‌بینی وجود داشته باشد، باید از طریق برگشت کاهش قبلی شناسایی شود. مبلغ برگشت شده باید به میزان استهلاکی که با فرض عدم وقوع کاهش یا حذف، به عنوان استهلاک شناسایی می‌شد، کاهش داده شود.
73 . افزایش بعدی مبلغ بازیافتنی یک دارایی که براساس تجدید ارزیابی در حسابها انعکاس یافته است، باید طبق بند 46 به حساب گرفته شود.
جبران خسارت
74 . جبران خسارت وارده به داراييهاي ثابت مشهود توسط اشخاص ثالث بايد در صورت تغییرات در وضعیت مالی دوره‌اي منعکس گردد که قابل دریافت باشد.
برکناري دائمی و واگذاري
75 . يك قلم دارايی ثابت مشهود در زمان واگذاري يا هنگامي كه منافع اقتصادي یا خدمات بالقوه آتي ناشی از بکارگیری یا واگذاري آن انتظار نمي‌رود، بايد از صورت وضعیت مالی حذف شود.
76 . سود يا زيان ناشي از بركناري يا واگذاري دارايي ثابت مشهود بايد در زمان حذف، در صورت تغییرات در وضعیت مالی منظور شود، مگر در رابطه با فروش و اجاره مجدد که رعايت استاندارد حسابداري اجاره‌ها الزامي مي‌باشد.
77 . واگذاري دارايی ثابت مشهود به روشهاي گوناگون (نظير انتقال، فروش، اجاره سرمايه‌اي يا اهدا) صورت می‌گيرد. جهت تعيين تاريخ واگذاري دارايی، واحـد گزارشگر از معيارهاي شناسايي درآمد حاصل از فروش کالا طبق استاندارد حسابداري مربوط استفاده مي‌کند. براي فروش و اجاره مجدد دارايیهاي ثابت مشهود استاندارد حسابداري اجاره‌ها بکار گرفته مي‌شود.
78 . هرگاه براساس اصل شناخت مندرج در بند 9، واحـد گزارشگر بهاي اجزاي جایگزین شده يک دارايي ثابت مشهود را به مبلغ دفتري آن قلم منظور کند، صرف نظر از اینکه اجزا به صورت جداگانه مستهلک شده باشند یا در زمان واگذاری، مبلغ دفتري اجزاي جايگزين شده را از حسابها حذف مي‌کند. چنانچه تعيين مبلغ دفتری اجزای جایگزین شده براي واحـد گزارشگر عملي نباشد، بهای جايگزيني مي‌تواند به عنوان شاخصي از بهاي تمام شده اجزاي جايگزين شده در زمان تحصيل يا ساخت آن بکار گرفته شود.
79 . سود يا زيان ناشي از حذف يک دارايي ثابت مشهود بايد معادل تفاوت بين خالص عوايد ناشي از واگذاري دارايي و مبلغ دفتري آن تعيين شود.
80 .مابه‌ازاي دريافتي يا دريافتني بابت واگذاري دارايي ثابت مشهود، در ابتدا به ارزش منصفانه شناسايي مي‌شود. چنانچه دریافت بابت آن قلم به دوره‌هاي آتي موکول شود، مابه‌ازاي دريافتني معادل قيمت نقدي آن شناسايي مي‌شود. تفاوت بين مبلغ اسمي مابه‌ازاي دريافتني و معادل قيمت نقدي دارايي که منعکس‌کننده بازده مؤثر مبلغ دريافتني است، متناسب با گذشت زمان و با توجه به مانده اصل طلب و نرخ بازده مؤثر به‌عنوان درآمد سود تضمين شده شناسايي مي‌شود.
افشا
81 . موارد زير بايد براي هرطبقه از داراييهاي ثابت مشهود در صورتهاي مالي افشا شود:
الف. مباني اندازه‌گيري مورد استفاده جهت تعيين ناخالص مبلغ دفتري؛
ب . روشهاي استهلاك مورد استفاده؛
پ . عمر مفيد يا نرخهاي استهلاك مورد استفاده؛
ت . ناخالص مبلغ دفتري ، كاهش ارزش انباشته و استهلاك انباشته در ابتدا و انتهاي دوره؛ و
ث . صورت تطبيق مبلغ دفتري در ابتدا و انتهاي دوره به گونه‌اي که موارد زير را نشان دهد:
– اضافات؛
– واگذاریها؛
– تحصيل دارايي از طريق تركيب واحدهاي گزارشگر؛
– افزایش یا کاهش ناشی از تجدید ارزیابی مؤثر بر ارزش خالص؛
– زیانهای کاهش ارزش شناسایی شده در صورت تغییرات در وضعیت مالی؛
– برگشت زیانهای کاهش ارزش شناسایی شده در صورت تغییرات در وضعیت مالی؛
– استهلاك دوره؛ و
– ساير تغييرات.
82 . در صورتهاي مالي همچنين بايد موارد زير افشا گردد:
الف. وجود مبلغ و ميزان محدوديت در رابطه با مالكيت داراييها و نيز داراييهايي كه وثيقه بدهيهاست، (از قبیل داراییهای امانی، موقوفات و …)؛
ب . مخارج منظور شده به حساب داراييهاي در جريان ساخت طي دوره؛
پ . مبلغ تعهدات قراردادي مربوط به تحصيل داراييهاي ثابت مشهود؛
ت . مبلغ جبران شده توسط اشخاص ثالث بابت خسارتهاي وارده به داراييهاي ثابت مشهود که در خالص تغییر در وضعیت مالی منظور گرديده اما بطور جداگانه در متن صورت تغییرات در وضعیت مالی افشا نشده است؛
ث . مانده داراییهای در جریان ساخت، در راه، نگهداری شده در انبار و نیز پیش‌پرداختهای سرمایه‌ای در ابتدا و انتهای دوره؛ و
ج . مبلغ دفتری داراییهای بلااستفاده (به تفکیک موقت و دائمی).
83 . انتخاب روش استهلاك و برآورد عمر مفيد داراييها موضوعي قضاوتي است. بنابراين، افشاي روشهاي بكار گرفته شده و عمر مفيد برآوردي يا نرخهاي استهلاك، اطلاعاتي را در اختيار استفاده‌كنندگان صورتهاي مالي قرار مي‌دهد تا آنها بتوانند رويه‌هاي اتخاذ شده توسط مديريت را بررسي و با ساير واحدهاي گزارشگر مقايسه نمايند. به همين دليل، افشاي استهلاك دوره اعم از اينکه در خالص تغییر در وضعیت مالی دوره يا بهاي تمام شده ساير داراييها شناسايي شود و نيز استهلاك انباشته در پايان دوره ضروري است.
84 . يك واحـد گزارشگر، ماهيت و اثر تغييرات بااهميت در برآوردهاي حسابداري بر دوره جاري و دوره‌هاي آتي را طبق استاندارد حسابداري مربوط افشا مي‌كند. چنين افشايي ممكن است از تغيير در برآوردهايي ناشي شود كه به موارد زير مربوط است:
الف. ارزش باقیمانده؛
ب . مخارج برآوردي، پياده‌سازي، برچيدن يا بازسازي دارايي ثابت مشهود؛
پ . عمر مفيد؛ و
ت . روش استهلاك.
85 . چنانچه دارايي ثابت مشهود به مبلغ تجديد ارزيابي انعكاس يابد، موارد زير بايد افشا شود:
الف. تاريخ مؤثر تجديد ارزيابي،
ب . استفاده از ارزياب مستقل يا ارزياب داخلي واحد گزارشگر؛
پ . روشها و مفروضات با اهميت بکار رفته در برآورد ارزش منصفانه؛
ت . ميزان استفاده از قيمتها در بازار فعال يا معاملات حقيقي اخير، يا انجام برآورد يا بکارگيري ساير روشهاي ارزش‌گذاري براي تعيين ارزش منصفانه؛
ث . مازاد تجديد ارزيابي شامل تغييرات طي دوره؛ و
ج . دوره تناوب تجديد ارزيابي به تفكيك هرطبقه از داراييها.
86 . استفاده‌كنندگان صورتهاي مالي ممکن است اطلاعات زير را در رابطه با نيازهايشان مربوط تلقي كنند. بنابراين افشاي اين مبالغ توسط واحـد گزارشگر توصيه مي‌شود:
الف. ناخالص مبلغ دفتري داراييهاي كاملاً مستهلك شده كه هنوز مورد استفاده است؛
ب . مبلغ دفتري داراييهاي ثابت مشهودی که از استفاده فعال کنار گذاشته شده‌اند و به قصد واگذاری نگهداری می‌شوند؛ و
پ . درصورت استفاده از روش بهاي تمام شده، ارزش منصفانه داراييهاي ثابت مشهودي كه به‌طور قابل ملاحظه‌اي با مبلغ دفتري آن متفاوت باشد.
تاريخ اجرا
87 . الزامات اين استاندارد در مورد کليه صورتهاي مالي كه دوره مالي آنها از تاريخ اول فروردین 1394 و بعد از آن شروع مي‌شود، لازم‌الاجراست.
منبع : سازمان حسابرسی
