استاندارد حسابداری شماره 13
حسابداری مخارج تامین مالی
اين استاندارد بايد با توجه به ” مقدمه‌اي بر استانداردهاي حسابداري“ مطالعه وبكار گرفته شود.
مقدمـه
1 . هدف اين استاندارد، تجويز نحوه عمل حسابداری مخارج تأمين مالي است. براساس اين استاندارد، مخارج تأمين مالي عموماً بلافاصله به عنوان هزينه دوره شناسايي مي‌شود، به استثناي مواردي كه اين مخارج به حساب دارايي واجد شرايط منظور مي‌گردد.
دامنه كاربرد
2 . اين استاندارد بايد براي حسابداری مخارج تامين مالي بكار گرفته شود.
3 . مخارج واقعي يا انتسابي به حقوق صاحبان سرمايه، در اين استاندارد مطرح نمي‌شود.
تعاريف
4 . اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معاني مشخص زير بكار رفته است:
- مخارج تأمين مالي : عبارت است از سود تضمين شده، كارمزد و ساير مخارجي كه واحد تجاري براي تأمين منابع مالي متحمل مي‌شود.
- دارايي واجد شرايط : يك دارايي است كه آماده‌سازي آن جهت استفاده مورد انتظار يا فروش الزاماً مدت زيادي طول مي‌كشد.
5 . مخارج تأمين مالي ممكن است شامل موارد زير باشد:
الف. سود تضمين شده، كارمزد و جرايم ديركرد تسهيلات مالي كوتاه‌مدت و بلندمدت.
ب . مخارج جنبي تسهيلات مالي دريافتي از قبيل حق ثبت و حق تمبـر اسنـاد تضميني واگذاري در رابطه با قراردادهاي مربوط.
ج . مخارج تأمين مالي مربوط به قراردادهاي اجاره به شرط تمليك و خريد اقساطي كه براساس استانداردهاي حسابداري مربوط شناسايي مي‌شود.
د . تفاوت تسعير ارز ناشي از تسهيلات ارزي دريافتي تا حدي كه به عنوان تعديل سود تضمين شده و كارمزد تسهيلات مذكور محسوب مي‌شود.
6 . موجوديهايي كه رساندن آن به وضعيت قابل فروش مستلزم صرف دوره زماني قابل ملاحظه‌اي است و نيز ماشين‌آلات توليدي، تأسيسات توليد نيرو و ساختمانها، نمونه‌هايي از دارايي واجد شرايط مي‌باشد. ساير سرمايه‌گذاريها و موجوديهايي كه مرتباً يا به شيوه‌هاي ديگر به مقادير زياد و به طور مستمر در كوتاه‌مدت توليد مي‌شود، دارايي واجد شرايط نيست. داراييهايي كه به‌هنگام تحصيل براي استفاده مورد نظر يا فروش آماده است، به عنوان دارايي واجد شرايط تلقي نمي‌شود.
شناخت مخارج تأمين مالي
7 . مخارج تأمين مالي بايد در دوره وقوع به عنوان هزينه شناسايي شود به استثناي مواردي كه براساس بند 8 به بهاي تمام‌شده دارايي منظور مي‌شود.
8 . آن بخش از مخارج تأمين مالي كه مستقيماً قابل انتساب به تحصيل يك دارايي واجد شرايط است بايد به عنوان بخشي از بهاي تمام شده دارايي محسوب شود. مبلغ مخارج تأمين مالي قابل احتساب در بهاي تمام شده دارايي، بايد طبق اين استاندارد تعيين شود.
9 . مخارج تأمين مالي در صورتي قابل احتساب در بهاي تمام شده دارايي است كه داراي منافع اقتصادي آتي براي واحد تجاري بوده و به‌گونه‌اي اتكاپذير قابل اندازه‌گيري باشد.
مخارج تأمين مالي قابل احتساب در بهاي تمام شده دارايي
10 . مخارج تأمين مالي كه مستقيماً قابل انتساب به تحصيل يك دارايي واجد شرايط است، آن‌دسته از مخارجي است كه درصورت عدم تحصيل آن دارايي، بايد از آن اجتناب مي‌شد. چنانچه يك واحد تجاري مشخصاً به منظور تحصيل يك دارايي واجد شرايط خاص، اقدام به اخذ تسهيلات مالي كند، مخارج تأمين مالي را كه مستقيماً به دارايي واجد شرايط مربوط است، به راحتي مي‌توان تشخيص داد.
11 . ممكن است تشخيص رابطه مستقيم بين تسهيلات مالي خاص و يك دارايي واجد شرايط و همچنين تعيين تسهيلات مالي قابل اجتناب (در صورت عدم تحصيل دارايي) مشكل باشد. براي مثال، چنانچه فعاليت تأمين مالي واحد تجاري به صورت متمركز انجام شود چنين مشكلي پيش مي‌آيد. درچنين شرايطي، تعيين مبلغ مخارج تأمين مالي كه مستقيماً قابل انتساب به تحصيل دارايي واجد شرايط است مشكل و اعمال قضاوت ضروري مي‌شود.
12 . در مواردي كه تسهيلات مالي مشخصاً به منظور تحصيل يك دارايي واجد شرايط اخذ مي‌گردد، مبلغ مخارج تأمين مالي قابل احتساب در بهاي تمام شده آن دارايي بايد شامل مخارج واقعي تسهيلات طي دوره پس از كسر هرگونه درآمد حاصل از سرمايه‌گذاري موقت وجوه حاصل از تسهيلات مالي دريافتي باشد.
13 . واحد تجاري ممكن است براساس قراردادهاي تأمين مالي، وجوهي را در ارتباط با يك دارايي واجد شرايط دريافت كند و قبل از مصرف تمام يا بخشي از اين وجوه براي دارايي مورد نظر، متحمل مخارج تأمين مالي شود. در چنين شرايطي، اغلب اين وجوه به طور موقت تا زماني كه براي دارايي واجد شرايط مصرف شود، سرمايه‌گذاري مي‌گردد. براي تعيين مبلغ مخارج تأمين مالي قابل احتساب در بهاي تمام شده دارايي، درآمد حاصل از سرمايه‌گذاري موقت اين وجوه از مبلغ مخارج تأمين مالي تحمل‌شده، كسر مي‌شود.
14 . چنانچه فعاليت تأمين مالي واحد تجاري به صورت متمركز انجام شود و بخشي از وجوه مربوط جهت تحصيل يك دارايي واجد شرايط به مصرف برسد، مخارج تأمين مالي قابل احتساب در بهاي تمام شده دارايي را بايد با اعمال نرخ جذب نسبت به مخارج انجام شده جهت آن دارايي، تعيين كرد. نرخ جذب مورد نظر بايد برابر با ميانگين موزون مخارج تأمين مالي براي تسهيلات مالي طي دوره، به استثناي تسهيلاتي باشد كه مشخصاً به منظور تحصيل يك دارايي واجد شرايط اخذ گرديده است. مبلغ مخارج تامين مالي كه طي دوره به بهاي تمام‌شده دارايي منظور مي‌شود نبايد از مبلغ مخارج تامين مالي تحمل‌شده طي آن دوره بيشتر باشد.
15 . در برخي موارد، براي محاسبه ميانگين موزون مخارج تأمين مالي، درنظرگرفتن كليه تسهيلات مالي دريافتي واحد تجاري اصلي و واحدهاي تجاري فرعي آن مناسب است. در ساير موارد، براي محاسبه ميانگين موزون مخارج تأمين مالي مربوط به واحدهاي تجاري فرعي، تنها تسهيلات مالي مربوط به همان واحد درنظر گرفته مي‌شود.
مازاد مبلغ دفتري نسبت به مبلغ بازيافتني دارايي واجد شرايط
16 . چنانچه مبلغ دفتري يا بهاي تمام شده نهايي مورد انتظار دارايي واجد شرايط بيشتر از مبلغ بازيافتني آن باشد، مبلغ دفتري طبق الزامات استاندارد حسابداري شماره 11 با عنوان داراييهاي ثابت مشهود كاهش مي‌يابد. در شرايطي خاص، طبق الزامات استاندارد مذكور مبلغ كاهش مجدداً برگشت داده مي‌شود.
زمان شروع احتساب مخارج تأمين مالي در بهاي تمام شده دارايي
17 . احتساب مخارج تأمين مالي در بهاي تمام شده دارايي واجد شرايط بايد زماني شروع شود كه:
الف . براي دارايي مربوط مخارجي در حال انجام باشد،
ب . مخارج تأمين مالي در حال وقوع باشد، و
ج . فعاليتهاي لازم براي آماده سازي دارايي مربوط جهت استفاده مورد نظر يا فروش در جريان باشد.
18 . مخارج مربوط به دارايي واجد شرايط كه در تعيين مبلغ قابل احتساب مخارج تأمين مالي در بهاي تمام شده دارايي مد نظر قرار مي‌گيرد، تنها شامل آن دسته از مخارجي است كه در نتيجه پرداخت وجه نقد، انتقال ساير داراييها يا تقبل بدهيهاي متضمن مخارج تأمين مالي، ايجاد شده است. مخارج انجام شده از محل مبالغ دريافتي بابت پيشرفت كار (درخصوص داراييهايي كه براي فروش ساخته مي‌شود) و نيز كمكهاي بلاعوض دريافتي درارتباط با دارايي (به استاندارد حسابداري شماره 10 با عنوان حسابداري كمكهاي بلاعوض دولت مراجعه شود) به عنوان بخشي از مخارج قابل احتساب مربوط به دارايي واجد شرايط محسوب نمي‌شود. ميانگين موزون مبلغ دفتري دارايي واجد شرايط طي دوره شامل آن بخش از مخارج تامين مالي كه قبلاً به بهاي تمام شده آن دارايي منظور شده است، معمولاً تقريبي منطقي از مخارجي است كه در آن دوره براي محاسبه مخارج تامين مالي قابل احتساب در بهاي تمام‌شده دارايي بكار مي‌رود.
19 . فعاليتهاي لازم جهت آماده‌سازي دارايي براي استفاده مورد نظر يا فروش توسط حسابدار، دربرگيرنده عملياتي فراتر از ساخت فيزيكي آن دارايي است. اين فعاليتها شامل كارهاي فني و اداري لازم قبل از شروع‌ساخت فيزيكي دارايي، از قبيل فعاليتهاي مرتبط با دريافت پروانه ساخت است. ليكن در زماني كه عمليات توليد يا توسعه كه منجر به تغيير وضعيت دارايي مي‌شود درجريان نباشد، نگهداري دارايي جزء اين فعاليتها محسوب نمي‌شود. براي مثال، مخارج تأمين مالي تحمل‌شده در دوره‌اي كه عمليات ساختماني بر روي زمين درحال انجام است، قابل احتساب در بهاي تمام شده است، اما چنانچه زمين براي ايجاد ساختمان تحصيل شود، ليكن عمليات ساختماني روي آن انجام نگيرد، مخارج تأمين مالي كه طي دوره نگهداري زمين واقع مي‌شود، قابل احتساب در بهاي تمام شده دارايي نيست.
توقف احتساب مخارج تأمين مالي در بهاي تمام شده دارايي
20 . چنانچه عمليات ساخت فعالانه‌دارايي براي مدت طولاني متوقف شود، بايد از احتساب مخارج تأمين مالي طي مدت مزبور در بهاي تمام شده دارايي خودداري كرد.
21 . مخارج تأمين مالي ممكن است در دوره‌اي طولاني كه طي آن فعاليتهاي لازم جهت آماده سازي دارايي براي استفاده مورد نظر يا فروش متوقف شده است، واقع شود. اين مخارج، واجد شرايط لازم براي احتساب در بهاي تمام شده دارايي نيست، اما در دوره‌اي كه كارهاي اداري و فني قابل توجهي در حـال انجـام باشـد و يا براي آماده سـازي دارايي جهت استفـاده مورد نظر يا فروش، تأخير موقت در عمليات اجتناب ناپذير باشد، احتساب مخارج تأمين مالي در بهاي تمام شده دارايي معمولاً متوقف نمي‌شود. براي مثال چنانچه به دليل شرايط جوي معمول منطقه، اجراي عمليات ساختماني در مقاطعي از سال امكان‌پذير نباشد، در اين صورت احتساب مخارج تأمين مالي در بهاي تمام شده دارايي ادامه مي‌يابد.
22 . از زماني كه كليه فعاليتهاي لازم براي آماده سازي دارايي واجد شرايط براي استفاده مورد نظر يا فروش به طور اساسي تكميل شود، بايد احتساب مخارج تأمين مالي را در بهاي تمام شده آن دارايي متوقف كرد.
23 . هرگاه ساخت فيزيكي يك دارايي تكميل شود، آن دارايي معمولاً براي استفاده مورد نظر يا فروش آماده است حتي درصورتي كه كارهاي اداري معمول آن همچنان ادامه داشته باشد يا تنها اصلاحات جزئي از قبيل تزئين داخلي دارايي مطابق با مشخصات مورد نظر خريدار يا استفاده‌كننده باقي مانده باشد.
24 . چنانچه ساخت بخشهايي از يك دارايي واجد شرايط به طور اساسي تكميل شده باشد و هريك از بخشهاي تكميل شده همزمان با ادامه ساخت ساير بخشها قابل استفاده مورد نظر يا فروش باشد، بايد احتساب مخارج تأمين مالي در بهاي تمام شده بخشهاي تكميل شده را متوقف كرد.
25 . يك مركز تجاري متشكل از چندين ساختمان كه هريك به صورت جداگانه قابل استفاده باشد، نمونه‌اي از دارايي واجد شرايطي است كه هريك از بخشهاي آن همزمان با ادامه ساخت ساير بخشها قابليت استفاده دارد. بالعكس، يك واحد صنعتي مشتمل بر چندين مرحله توليدي كه به صورت پيوسته در بخشهاي مختلف واقع در محوطـه كارخانـه صورت مي‌گيرد (از قبيل كارخانه ذوب فلزات)، از جمله داراييهاي واجد شرايطي است كه هيچ يك از بخشهـاي آن قبـل از تكميل كليه بخشها قابليت استفاده ندارد.
افشا
26 . موارد زير بايد برحسب مورد در صورت هاي مالی افشا شود:
الف . مبلغ مخارج تأمين مالي كه طي دوره به بهاي تمام‌شده دارايي منظور شده است، و
ب . نرخ جذب استفاده شده براي تعيين مبلغ مخارج تأمين مالي قابل احتساب در بهاي تمام شده دارايي واجد شرايط.
تاريخ اجرا
27 . الزامات اين استاندارد در مورد كليه صورتهاي مالي كه دوره مالي آنها از تاريخ 1/1/1380 و بعد از آن شروع مي‌شود، لازم‌الاجراست.
مطابقت با استانداردهای بين‌المللی حسابداری
28 . با اجراي الزامات اين استاندارد، مفاد استاندارد بين‌المللي حسابداري شماره 23 با عنوان مخارج تأمين مالي نيز رعايت مي‌شود.
منیع: سازمان حسابرسی
